Świadczenie usług na rzecz spółki przez członka zarządu – wyrok WSA

Członek zarządu może równolegle prowadzić działalność gospodarczą i świadczyć odpłatne usługi na rzecz spółki, w której pełni funkcję – pod warunkiem że są to rzeczywiście odrębne czynności, a nie wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki i jej reprezentację przeniesione do modelu B2B.

Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w Warszawie w wyroku z 8 kwietnia 2026 r., sygn. akt III SA/Wa 2554/25, zakwestionował stanowisko Szefa KAS, zgodnie z którym usługi wykonywane przez prezesa powinny zostać automatycznie potraktowane jako element obowiązków zarządczych. Sąd wskazał, że działania takie jak pozyskiwanie klientów i czynności sprzedażowe mogą mieć charakter odrębny od pełnienia funkcji w zarządzie.

Dla firmy kluczowe znaczenie ma jednak rzeczywiste rozdzielenie zakresów obowiązków, rynkowy charakter współpracy, prawidłowe zawarcie umowy oraz dokumentowanie wykonanych usług. Samo wystawienie faktury przez członka zarządu nie przesądza o podatkowej kwalifikacji wynagrodzenia.

Wyrok ma także praktyczne znaczenie dla grup międzynarodowych, w których zagraniczny menedżer jest członkiem zarządu polskiej spółki i jednocześnie wykonuje dla niej specjalistyczne zadania. W takim przypadku oprócz zakresu usług należy odrębnie przeanalizować rezydencję podatkową oraz właściwą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

---

Czy członek zarządu może świadczyć usługi na rzecz spółki?

Tak. Sam fakt powołania do zarządu nie wyklucza zawarcia ze spółką dodatkowej umowy i wykonywania innych czynności odpłatnie, także w ramach działalności gospodarczej. Warunkiem jest przede wszystkim to, aby przedmiot tych usług można było rzeczywiście oddzielić od funkcji zarządczej.

Zgodnie z art. 201 § 1 Kodeksu spółek handlowych zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Art. 204 § 1 wskazuje natomiast, że prawo członka zarządu do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Nie oznacza to jednak, że każda czynność wykonywana osobiście przez prezesa lub innego członka zarządu automatycznie staje się czynnością zarządczą. Właśnie tę granicę analizował WSA w Warszawie.

---

Czego dotyczył wyrok WSA z 8 kwietnia 2026 r.?

Sprawa o sygnaturze III SA/Wa 2554/25 dotyczyła podatniczki, która była jednocześnie większościowym wspólnikiem i prezesem zarządu spółki z o.o. Oprócz funkcji w zarządzie prowadziła własną działalność gospodarczą. W ramach tej działalności zawarła ze spółką odrębne umowy dotyczące między innymi usług doradczych i szkoleniowych, pozyskiwania klientów oraz pozyskiwania i szkolenia doradców.

Szef KAS uznał, że część tych czynności powinna w rzeczywistości mieścić się w zakresie obowiązków wykonywanych przez podatniczkę jako członka zarządu. Organ zakwestionował więc rozliczenie wynagrodzenia jako przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej i rozpatrywał sprawę także w kontekście klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania z art. 119a Ordynacji podatkowej. WSA nie zgodził się jednak z tak szerokim utożsamieniem usług wykonywanych przez podatniczkę z funkcją prezesa zarządu.

Sąd podkreślił, że czym innym jest prowadzenie spraw i reprezentowanie spółki, a czym innym mogą być dodatkowe czynności, w szczególności działania sprzedażowe prowadzące do zawarcia umowy z kontrahentem. W rozpatrywanej sprawie były to między innymi:

• budowanie bazy potencjalnych klientów,
• selekcja potencjalnych klientów,
• prowadzenie spotkań i rozmów z klientami,
• przygotowywanie indywidualnych ofert sprzedażowych,
• utrzymywanie relacji po zawarciu umowy,
• pozyskiwanie rekomendacji,
• działania prowadzące do sprzedaży kolejnych usług.

Istotne było również to, że podobne usługi wykonywały dla spółki za wynagrodzeniem także inne osoby, a podatniczka miała wcześniejsze doświadczenie w prowadzeniu tego rodzaju działalności.

---

Gdzie przebiega granica między obowiązkami zarządu a usługami B2B?

To najważniejsze pytanie dla przedsiębiorcy rozważającego taki model współpracy.

Nie wystarczy nazwać umowy umową o doradztwo, pośrednictwo czy współpracę. Liczy się rzeczywisty zakres wykonywanych czynności.

Obszar	Funkcja członka zarządu	Odrębne usługi w działalności gospodarczej
Podstawowy charakter	prowadzenie spraw i reprezentacja spółki	wykonanie określonej, samodzielnej usługi
Przykład	podejmowanie decyzji dotyczących działalności spółki	pozyskiwanie klientów według odrębnie określonego zakresu
Podstawa	powołanie i ewentualny dodatkowy stosunek dotyczący pełnienia funkcji	odrębna umowa ze spółką
Wynagrodzenie	za pełnienie funkcji lub zarządzanie	za konkretnie wykonane usługi
Ryzyko podatkowe	standardowa kwalifikacja wynagrodzenia członka zarządu	wzrasta, jeżeli zakres pokrywa się z zarządzaniem
Dokumentacja	uchwały, zakres kompetencji, dokumenty korporacyjne	umowa, faktury, raporty, rezultaty i inne dowody wykonania usług

Kluczowy wniosek z wyroku jest więc bardziej precyzyjny niż stwierdzenie, że prezes może wystawiać faktury własnej spółce. Może wykonywać na jej rzecz rzeczywiste usługi gospodarcze, które funkcjonalnie można oddzielić od prowadzenia spraw spółki i jej reprezentacji.

---

Co przemawia za rzeczywistym rozdzieleniem usług i funkcji zarządczej?

Uzasadnienie wyroku pozwala wskazać kilka elementów, które w praktyce powinny być szczególnie istotne przy ocenie takiego modelu.

1. Usługa mogłaby zostać kupiona od zewnętrznego wykonawcy

To jeden z najbardziej użytecznych testów biznesowych. Jeżeli spółka potrzebuje konkretnej usługi niezależnie od tego, kto zasiada w jej zarządzie, a na rynku mogłaby nabyć ją od wyspecjalizowanego przedsiębiorcy, jest to argument przemawiający za jej samodzielnym charakterem.

W analizowanej sprawie chodziło między innymi o pozyskiwanie klientów, działania sprzedażowe oraz usługi szkoleniowe. Ocena innych rodzajów usług zawsze wymaga analizy ich rzeczywistego zakresu i porównania go z obowiązkami wykonywanymi przez członka zarządu.

Inaczej należy oceniać umowę, której przedmiotem jest faktyczne kierowanie przedsiębiorstwem, podejmowanie kluczowych decyzji, reprezentowanie spółki albo organizowanie całej jej działalności.

2. Zakres usług jest konkretny i odrębny

Umowa powinna pozwalać na jednoznaczne ustalenie, za co spółka płaci przedsiębiorcy, a za co członek zarządu wykonuje swoją funkcję korporacyjną.

Ogólne określenia takie jak zarządzanie rozwojem przedsiębiorstwa, wsparcie strategiczne czy nadzorowanie działalności mogą zwiększać ryzyko sporu, jeżeli w praktyce opisują podstawowe zadania zarządu. Znacznie łatwiej wykazać samodzielny charakter konkretnie zdefiniowanych usług mających własny rezultat i gospodarcze uzasadnienie.

3. Wynagrodzenie ma charakter rynkowy

Szczególnej uwagi wymagają sytuacje, w których członek zarządu jest jednocześnie wspólnikiem spółki albo istnieją inne powiązania pomiędzy stronami. Wynagrodzenie powinno być możliwe do uzasadnienia z perspektywy gospodarczej. W zależności od charakteru powiązań i wartości transakcji może być również konieczna analiza przepisów dotyczących cen transferowych.

Rynkowość nie oznacza wyłącznie odpowiedniej stawki. Istotne jest również pytanie, czy niezależna spółka w podobnych warunkach w ogóle zdecydowałaby się kupić taką usługę.

4. Usługi są rzeczywiście wykonywane

W przypadku kontroli sama umowa i wystawiona faktura mogą być niewystarczające. Warto zachowywać dowody pokazujące rzeczywisty zakres współpracy: raporty, opracowania, korespondencję dotyczącą realizacji projektu, zestawienia wykonanych działań, dokumentację sprzedażową albo inne materiały odpowiadające charakterowi konkretnej usługi. Takie dokumenty pomagają odpowiedzieć na podstawowe pytanie organu: co spółka rzeczywiście otrzymała w zamian za wynagrodzenie?

---

Kto podpisuje umowę między spółką a członkiem zarządu?

W spółce z ograniczoną odpowiedzialnością umowy z członkiem zarządu nie należy zawierać według zwykłych zasad reprezentacji przez zarząd.

Zgodnie z art. 210 § 1 k.s.h. w umowie między spółką a członkiem zarządu spółkę reprezentuje rada nadzorcza albo pełnomocnik powołany uchwałą zgromadzenia wspólników. Reguła ta ma znaczenie również wtedy, gdy przedmiotem umowy są odrębne usługi świadczone w ramach działalności gospodarczej członka zarządu.

Szczególny wyjątek dotyczy sytuacji, w której jedyny wspólnik jest jednocześnie jedynym członkiem zarządu. W takim przypadku art. 210 § 2 k.s.h. przewiduje dla czynności pomiędzy nim a spółką formę aktu notarialnego. Błąd na etapie reprezentacji spółki może więc stworzyć problem niezależny od tego, czy sam zakres usług został prawidłowo oddzielony od obowiązków członka zarządu.

---

Czy członek zarządu może wystawiać faktury spółce?

Może, jeżeli faktura dotyczy rzeczywiście wykonanej usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i istnieje prawidłowa podstawa prawna współpracy. Sam dokument księgowy nie przesądza jednak o prawidłowej kwalifikacji podatkowej.

Z perspektywy zarządu i dyrektora finansowego warto odwrócić kolejność analizy. Nie należy rozpoczynać od pytania, czy członek zarządu może wystawić fakturę. Najpierw trzeba ustalić:

1. jakie obowiązki wykonuje jako członek zarządu,
2. jakie dodatkowe świadczenie ma kupować spółka,
3. dlaczego spółka potrzebuje tej usługi,
4. czy kupiłaby ją również od niezależnego usługodawcy,
5. jak ustalono wynagrodzenie,
6. jak będzie dokumentowane wykonanie usługi,
7. kto zgodnie z art. 210 k.s.h. zawrze umowę w imieniu spółki.

Dopiero prawidłowo skonstruowany model biznesowy powinien być podstawą dalszego rozliczenia podatkowego i księgowego.

---

Czy wyrok WSA eliminuje ryzyko zastosowania GAAR?

Nie. Wyrok pokazuje przede wszystkim, że organ nie może automatycznie uznać każdej odrębnej działalności członka zarządu za sztuczne przeniesienie wynagrodzenia za zarządzanie. Nie tworzy jednak generalnej ochrony dla wszystkich modeli B2B pomiędzy spółką a jej zarządem.

W analizowanej sprawie Szef KAS rozpatrywał współpracę między innymi w świetle art. 119a Ordynacji podatkowej, czyli ogólnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Sąd uznał, że w odniesieniu do usług profesjonalnego pośrednictwa organ nieprawidłowo zidentyfikował oceniane czynności i zbyt szeroko potraktował zakres funkcji członka zarządu. To istotne rozróżnienie. Jeżeli struktura nie ma przekonującego uzasadnienia gospodarczego, usługi istnieją jedynie formalnie, a podział wynagrodzenia służy przede wszystkim uzyskaniu korzyści podatkowej, ryzyko zakwestionowania rozliczeń pozostaje.

Obecna Ordynacja podatkowa przewiduje również dodatkowe zobowiązanie podatkowe w przypadku określonych decyzji związanych ze stosowaniem regulacji przeciwdziałających unikaniu opodatkowania. Nie należy jednak sprowadzać tego ryzyka do jednej uniwersalnej stawki 40% – sposób ustalenia dodatkowego zobowiązania zależy między innymi od rodzaju podatku i okoliczności sprawy. Dla PIT i CIT art. 58b przewiduje odrębną metodę kalkulacji.

Dlatego przed wdrożeniem takiego modelu zasadne może być przeprowadzenie doradztwa podatkowego obejmującego zarówno kwalifikację wynagrodzenia, jak i ocenę gospodarczej treści całej współpracy.

---

Co wyrok oznacza dla zagranicznego członka zarządu polskiej spółki?

W grupach międzynarodowych często występuje dodatkowy poziom złożoności. Członek zarządu polskiej spółki może być rezydentem podatkowym Niemiec, Wielkiej Brytanii, Holandii lub innego państwa i równocześnie świadczyć specjalistyczne usługi dla polskiego podmiotu.

Wyrok WSA może być pomocny przy ocenie, czy czynności mają charakter zarządczy czy stanowią odrębną działalność, ale nie rozstrzyga automatycznie, gdzie wynagrodzenie zagranicznego usługodawcy powinno zostać opodatkowane.

W przypadku nierezydenta konieczne jest dodatkowe ustalenie między innymi:

• jego rezydencji podatkowej,
• charakteru wynagrodzenia otrzymywanego za funkcję członka zarządu,
• charakteru odrębnych usług,
• postanowień właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania,
• miejsca faktycznego wykonywania działalności i ewentualnych innych obowiązków podatkowych.

Ministerstwo Finansów wskazuje, że polski rezydent podlega co do zasady nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, natomiast nierezydent – ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w odniesieniu do dochodów osiąganych w Polsce, z uwzględnieniem właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Dlatego w grupie międzynarodowej nie należy automatycznie przenosić rozwiązania stosowanego wobec polskiego przedsiębiorcy na zagranicznego członka zarządu. Dobrą praktyką jest oddzielna analiza funkcji korporacyjnej oraz każdej dodatkowej relacji usługowej z polską spółką. Jest to szczególnie istotne, gdy osoba wystawia faktury z działalności prowadzonej poza Polską.

---

Jak ograniczyć ryzyko przy świadczeniu usług spółce przez członka zarządu?

Przed podpisaniem umowy warto przeprowadzić krótki przegląd całego modelu współpracy.

Najważniejsze pytania to:

• Czy zakres usługi wykracza poza prowadzenie spraw i reprezentowanie spółki?
• Czy spółka kupiłaby tę samą usługę od zewnętrznego wykonawcy?
• Czy członek zarządu posiada kompetencje lub zasoby potrzebne do jej wykonania?
• Czy wynagrodzenie odpowiada warunkom rynkowym?
• Czy istnieje gospodarczy powód zawarcia dodatkowej umowy?
• Czy można wykazać rzeczywiste wykonanie usługi?
• Czy sposób reprezentacji spółki przy podpisaniu umowy odpowiada art. 210 k.s.h.?
• Czy istnieją powiązania wymagające analizy cen transferowych?
• Czy model nie prowadzi wyłącznie do zastąpienia jednego rodzaju wynagrodzenia korzystniej opodatkowanym strumieniem płatności?

Jeżeli odpowiedź na kilka z tych pytań jest niejednoznaczna, model powinien zostać przeanalizowany przed rozpoczęciem fakturowania, a nie dopiero podczas kontroli.

---

Czy członek zarządu może jednocześnie prowadzić działalność gospodarczą?

Co do zasady samo pełnienie funkcji w zarządzie spółki z o.o. nie wyłącza możliwości prowadzenia własnej działalności gospodarczej. Należy jednak uwzględnić zakres obowiązków wobec spółki oraz przepisy dotyczące konfliktu interesów i działalności konkurencyjnej.

Samo posiadanie firmy przez prezesa nie jest więc problemem. Kluczowe jest to, jak działalność ta funkcjonuje w relacji ze spółką, którą dana osoba zarządza.

---

Najważniejszy wniosek dla zarządu i dyrektora finansowego

Wyrok WSA w Warszawie z 8 kwietnia 2026 r. jest istotny, ponieważ odrzuca bardzo szerokie założenie, że wszystko, co członek zarządu robi dla spółki, musi być wykonywane w ramach funkcji zarządczej.

Sąd zaakceptował możliwość istnienia dwóch równoległych stosunków prawnych: organizacyjnego, wynikającego z pełnienia funkcji członka zarządu, oraz dodatkowego stosunku dotyczącego odrębnych usług. Nie oznacza to jednak swobody w dowolnym przenoszeniu obowiązków zarządu do jednoosobowej działalności gospodarczej.

W praktyce bezpieczeństwo modelu zależy przede wszystkim od treści ekonomicznej transakcji: zakresu usług, sposobu ich wykonywania, rynkowości wynagrodzenia, dokumentacji oraz wyraźnego oddzielenia ich od zarządzania spółką. Firmy, które już korzystają z usług członków zarządu na podstawie odrębnych umów B2B, powinny zweryfikować te elementy również w istniejących kontraktach.

getsix® wspiera przedsiębiorstwa w analizie podatkowych skutków umów zawieranych z kadrą zarządzającą, ocenie ryzyk związanych ze strukturą wynagrodzenia oraz w kontaktach z organami podatkowymi. Jeżeli model współpracy członka zarządu ze spółką wymaga weryfikacji, doradztwo podatkowe getsix® może objąć analizę konkretnego zakresu usług i jego konsekwencji podatkowych.

---

Orzecznictwo:

• Wyrok WSA w Warszawie z 8 kwietnia 2026 r., sygn. akt III SA/Wa 2554/25.

---

***